La détermination du lieu des prestations de services soulève habituellement de redoutables difficultés eu égard à la pluralité des localisations possibles prévues par la directive fiscale en fonction de la nature des prestations en cause.

Idéalement, ce lieu peut être fixé à l’endroit où les prestations sont matériellement exécutées, à celui où le preneur ou le prestataire a le siège de son activité économique ou encore à celui de l’immeuble qui est l’objet des prestations.

Reste à organiser la conciliation des critères définis par plusieurs dispositions de la directive 2006/112 du 28 novembre 2006, relative au système commun de la TVA.

Au cas particulier, la question du lieu des prestations de services imposables à la TVA était soulevée par une société de droit polonais qui avait pour activité la location temporaire de stands de foire et d’exposition pour des clients qui présentent leurs produits ou leurs services lors de tels évènements. La prestation de service englobait l’élaboration et la visualisation d’un projet, le transport des éléments du stand, le montage de ce dernier sur le lieu d’exposition ainsi que la location des stands, pour des clients essentiellement étrangers ayant leur siège ou leur domicile sur le territoire d’États membres de l’Union ou d’Etat tiers. Les stands étaient mis à disposition des clients aussi bien sur le territoire polonais que sur celui d’États membres de l’Union ou d’Etat tiers.

Trois séries de dispositions définissant le lieu des prestations de services sont potentiellement applicables

- l’article 45 de la directive 2006/112 privilégie l’endroit où l’immeuble est situé pour les seules prestations qui se rattachent à l’immeuble y compris les prestations des agents immobiliers, des experts, des architectes, des bureaux de surveillance, etc. (disposition autrefois codifiée à l’article 9 § 2 sous a) de la 6^è directive).

- l’article 52a) de la même directive retient le lieu où la prestation est matériellement exécutée, lorsqu’il s’agit d’activités culturelles, artistiques, sportives, scientifiques, d’enseignement, de divertissement ou similaires, y compris celles des organisateurs de telles activités, ainsi que, le cas échéant, les prestations de services accessoires à ces activités. (règle autrefois énoncée par l’article 9§ 2 sous c) de la 6^è directive).

- enfin, l’article 56, §1, sous b) et g) de la même directive retient, pour les prestations de publicité et de location de biens meubles corporels, le lieu où les preneurs ont établi le siège de leur activité économique lorsqu’ils sont établis en dehors de la communauté, ou lorsqu’ils sont des assujettis établis dans la communauté, mais en dehors du pays prestataire (disposition autrefois codifiée à l’article 9§ 2e) de la 6^è directive).

L’arrêt de la cour présente l’intérêt d’opérer une conciliation dans l’application de ces dispositions relatives à la territorialité de la TVA, par définition complexes et soucies de conflits de compétences entre États membres susceptibles de conduire à des doubles impositions ou à la non-imposition des mêmes recettes.

La présente décision se situe dans une continuité jurisprudentielle certaine, qui privilégie l’analyse de chaque prestation de service en cause, pour l’application des critères de territorialité.

Il résulte des décisions antérieures que les prestations de publicité doivent être entendues de façon extensive, et que cette expression englobe non seulement les opérations d’une campagne publicitaire, mais aussi la mise à disposition de stands dans les foires et expositions, lorsque le stand est utilisé pour la transmission d’un message destiné à informer le public. (Commission c.France n° 68/92 Rec p I-5881 point 17, RJF 1/1994 n° 115 ; Commission c.Luxembourg , n° 69/92, Rec I-5907,jugeant qu’une opération peut être qualifiée de prestation de publicité même si elle n’est pas réalisée pour une agence de publicité ; CJCE 15 mars 2001 n°108/00 Syndicat des producteurs indépendants RJF 5/2001 n° 736, incluant dans les prestations de publicité les prestations fournies indirectement à l’annonceur par l’intermédiaire d’un tiers qui les refacture).

Le choix du lieu où le preneur a son siège, qui résulte de cette interprétation, est justifié par la circonstance que le coût des prestations de publicité effectuées entre assujettis entre dans le prix des biens acquis par le consommateur fiscal (CJCE 26 septembre 1996 n 327/94 Dudda Rec. p I-4595, Rev. marché comm janvier 1999 n° 424 note Maublanc ; RJF 12/1996 n° 1498).

A défaut de pouvoir être qualifiée de prestation de publicité, il y a lieu de rechercher si la prestation est de nature culturelle, artistique, sportive, scientifique, d’enseignement, etc, pour retenir le cas échéant le critère du lieu où la prestation est matériellement exécutée.

Entrent également dans le champ de ce critère les prestations qualifiées d’accessoires auxdites opérations, telle la location temporaire de stands pour une foire ou une exposition (CJCE 9 mars 2006 n° 114/05 Gillian Beach Rec. p I-2427, RJF 6/2006 n° 805.).

Enfin, à défaut de satisfaire aux conditions et critères susmentionnés, la prestation de service peut être rattachée au critère de localisation de l’immeuble, mais à condition qu’elle présente un lien direct avec ledit immeuble (CJCE 7 septembre 2006 Heger Rudi  n° 166/05 Rec. p I-7749 RJF 11/2006 n° 1482).

Cependant la location de stands dans les foires ou expositions, ponctuellement et temporairement installés sur un bien immeuble ou dans un immeuble, ne remplit pas cette condition de lien direct.