Les relations entre la Suisse et l’Union européenne connaissent un développement intéressant suite à l’interprétation retenue par la Cour de justice de l’Union européenne (CJUE) dans son arrêt du 28 février 2013. Comme dans la plupart des affaires liées aux accords Suisse-UE, était en cause l’accord sur la libre circulation des personnes (ALCP), conclu en 1999 entre la Suisse, la Communauté européenne et ses Etats membres. La Cour devait plus précisément préciser le régime applicable, en vertu de cet accord, aux frontaliers indépendants.

Les époux Ettwein, ressortissants allemands qui avaient leur résidence en Allemagne, ont transféré celle-ci en Suisse en 2007. Continuant d’exercer chacun leur activité professionnelle indépendante en Allemagne, les époux ont demandé à l’administration fiscale d’être imposés conjointement, selon le régime favorable du « splitting » ^[1] dont ils bénéficiaient jusqu’alors. L’administration fiscale a cependant refusé, considérant que cet avantage fiscal, accordé en raison de la situation personnelle et familiale des époux, ne devait pas être appliqué dès lors que leur résidence ne se trouvait ni sur le territoire de l’un des États membres de l’Union ni sur celui d’un État partie à l’accord sur l’Espace économique européen.

La situation apparaît alors complexe car elle mettait en cause la portée du principe de non-discrimination contenu dans l’accord, qui détermine l’invocabilité de l’accord Suisse-UE par des ressortissants allemands contre l’administration fiscale allemande. En outre, la situation frontalière que la Cour devait qualifier était née d’un simple transfert de résidence des ressortissants allemands en Suisse et non d’un déplacement de leur activité économique. Or, si l’ALCP se fonde sur des dispositions du droit de l’Union européenne, l’interprétation de ces dernières ne peut être automatiquement transposée à l’interprétation de l’accord (jurisprudence Polydor).

Jusqu’ici la Cour interprétait l’ALCP en tenant particulièrement compte de son contexte, l’accord ayant été conclu suite au refus de la Suisse de ratifier l’accord sur l’Espace Economique Européen. La Cour accordait ainsi une attention au fait que la Suisse « n’a pas adhéré au marché intérieur de la Communauté qui vise à lever tous les obstacles pour créer un espace de liberté de circulation totale analogue à celui offert par un marché national » (arrêt Grimme, pt. 27). Loin de reprendre cette formule, la Cour se montre particulièrement sensible aux éléments de l’accord susceptibles de favoriser la libre circulation des personnes : « la liberté de circulation des personnes que, aux termes de la seconde phrase du préambule de l’accord, les parties contractantes sont décidées à réaliser entre elles en s’appuyant sur les dispositions en application dans l’Union serait entravée si un ressortissant d’une partie contractante subissait un désavantage dans son pays d’origine pour la seule raison d’avoir exercé son droit de circulation » (pt. 51).

La Cour considère d’abord que la situation des époux Ettwein entre dans le champ d’application de l’ALCP, cet accord n’étant pas seulement applicable en cas de discrimination en raison de la nationalité (pt. 33). Suivant sa jurisprudence Bergström, les ressortissants d’une partie contractante peuvent se prévaloir de droits tirés de l’accord à l’égard de leur propre pays, dans certaines circonstances et en fonction des dispositions applicables. En l’espèce, s’appliquent les règles de l’accord relatives aux frontaliers indépendants, les époux Ettwein étant « ressortissants "d’une partie contractante", à savoir la République fédérale d’Allemagne, [ils] ont leur résidence sur le territoire "d’une partie contractante", en l’occurrence la Confédération suisse, et exercent une activité non salariée sur le territoire "de l’autre partie contractante", c’est-à-dire de la République fédérale d’Allemagne » (pt 34).

L’interprétation large de la notion de « frontalier indépendant » mérite une certaine attention. Si la Cour considère que le « frontalier indépendant » est une catégorie « d’indépendant » (pt. 38), le raisonnement tenu à l’égard de cette catégorie diffère de proposé par l’avocat général dans ses conclusions. Ce dernier appliquait aux « frontaliers indépendants » la définition des « indépendants » de l’article 12 de l’annexe I, en vertu de laquelle un indépendant est un ressortissant d’une partie contractante « désirant s’établir sur le territoire d’une autre partie contractante en vue d’exercer une activité non salariée ». Les époux Ettwein n’ayant pas transféré leur activité économique en Suisse mais leur résidence personnelle, l’avocat général estimait qu’ils ne pouvaient être qualifiés de frontaliers indépendants. En revanche, pour la Cour, le frontalier indépendant est un indépendant uniquement « dans la mesure où il exerce une activité non salariée » (pt. 36). La Cour en fait ensuite une catégorie spécifique d’indépendants. Contrairement aux indépendants, l’article 13, paragraphe 1, de l’annexe I, dispense cette catégorie d’un titre de séjour, disposition qui démontre « la volonté de faciliter la circulation et la mobilité » des indépendants (pt. 38) ; en outre, en tant que frontalier, les frontaliers indépendants bénéficient du droit de séjour posé à l’article 24, paragraphe 1, de l’annexe I, et doivent ainsi « pouvoir profiter pleinement de ce droit, tout en maintenant leur activité économique dans leur pays d’origine » (pt 39).

Frontaliers indépendants, les époux Ettwein bénéficient du principe d’égalité de traitement, établi à l’article 15, paragraphe 1, de l’annexe I (arrêt Graf et Engel, pt. 23, et Stamm et Hauser, pt. 47, pour des agriculteurs frontaliers suisses), lequel s’applique, en vertu du paragraphe 2, aux avantages fiscaux. Dès lors, les frontaliers indépendants doivent bénéficier « des mêmes avantages fiscaux que les indépendants exerçant leur activité dans ce pays et y résidant » (pt. 43). Certes en matière fiscale, l’Allemagne peut, en vertu de l’article 21, paragraphe 2, de l’accord, établir une distinction entre les contribuables qui ne se trouvent pas dans des situations comparables. Cependant, « le contribuable non-résident – salarié ou indépendant – qui perçoit la totalité ou la quasi‑totalité de ses revenus dans l’État où il exerce ses activités professionnelles se trouve, objectivement, dans la même situation, en ce qui concerne l’impôt sur le revenu, que le résident de cet État qui y exerce des activités comparables » (pt. 47), la Cour reprenant le raisonnement de l’arrêt Schumacker, rendu sur le fondement de l’article 48 TCE (devenu art. 45 TFUE), transposé ainsi dans le cadre de l’ALCP.

Par cet arrêt, la Cour réduit, à l’égard des frontaliers indépendants, la différence entre le régime de libre circulation résultant de l’ALCP et celui du marché intérieur. L’arrêt met particulièrement en évidence un encadrement du pouvoir d’un Etat membre à l’égard de ses ressortissants, dans un domaine aussi sensible que la fiscalité. Il limite ainsi la possibilité pour un Etat de refuser à ses nationaux assujettis dans cet État à l’impôt sur le revenu au titre de la totalité de leurs revenus imposables, l’octroi d’un avantage fiscal tel que le « splitting », pour seul motif qu’ils ont leur résidence personnelle en Suisse.

Notes de bas de page

• Ce régime permet de « compenser » le niveau de revenu imposable entre des conjoints ayant des revenus différents. Avec le « splitting », les conjoints peuvent additionner leurs revenus respectifs, pour ensuite  l’imputer fictivement à chaque conjoint à hauteur de 50 % et l’imposer en conséquence. Ce régime permet ainsi de niveler la base imposable et d’atténuer la progressivité du barème de l’impôt sur le revenu.